作者：虞伟华 浙江省高级人民法院
来源：《中国律师》

　　伪报价格走私是一种常见的走私案件类型。对于伪予严厉打击。报价格进出口货物偷逃海关应缴税款构成走私，司法实践中几乎没有争议。但是，最近办理的两起案件却让笔者对此产生了疑虑。
　　杭州富阳爱克食品有限公司是一家经营炒货的企业，该公司自2008年起以每公斤8美元至30美元不等的价格从巴基斯坦进口松子，按每公斤2美元至5美元的价格向海关申报纳税，至2012年被查获。4年来，该公司共进口松子168批次，价值人民币3.6亿元，已向海关缴纳税款1850余万元，偷逃应缴税款9030余万元。法院以走私普通货物罪对该公司的法定代表人陈某判处有期徒刑十四年。

情况相类似的还有杭州富阳三陆食品有限公司，该公司同样以低报价格方式进口松子，向海关缴纳税款650余万元，偷逃应缴税款3000余万元。法院以走私普通货物罪对该公司的法定代表人陆某判处有期徒刑十三年。
 

　　目前司法实务界通常认为，逃税是一种严重损害国家利益的行为，会造成国家财产大量流失，需要给予严厉打击。笔者认为，这种看法有些片面。爱克食品有限公司固然偷逃了余万元的税款，但它仍然为国家做出了1800余万元的税收贡献，只是其缴纳的税款未达到国家的要求而已。如果说国家有损失，那也是相对于国家确定的应缴税额的损失，并不是国家财产的实际减损。我们在衡量盗窃、诈骗、贪污等犯罪行为危害的时候，所采用的标准都是客观标准，即看这些行为客观上造成了多少财产损失。这是因为，只有客观损失才能反映犯罪行为的实际危害。如果我们采用相对损失来衡量某一行为的危害后果，有时会得出一些荒唐的结论。
　　我们通常认为，纳税人少缴税只给自己带来好处，而损害社会公众的利益，偷逃的税款就是逃税者获取的不法利益。这种看法同样有失偏颇。企业的经营者逃税固然是为了获取更高的利润，但更多的是情势使然。在不少进口行业中，伪报价格逃税是行业潜规则，同行业的人普遍伪报价格，如果谁按实际价格申报纳税，其产品根本无法与他人竞争，企业难以生存。企业少缴税款后，产品的销售价格也会下降，偷逃的税款实际上部分让利于消费者。事实上，当司法机关按照认定的偷逃税款数额向逃税者追缴违法所得的时候，企业根本无力缴纳，因为它实际获利远远没有司法机关认定的那么多。而且，不少逃税者也是诚实守信的生意人，他们在追求利润的同时，也为他人创造了就业机会，也在承担着企业应尽的社会责任，把他们视为唯利是图、道德沦丧的奸商予以严厉打击，显然有失公平。
　　我们还往往认为，对逃税者予以严厉打击，能使国家税款应收尽收，增加公共财富，促进经济繁荣。但实际上，在税负过重的情况下，税款应收尽收会造成财富在国家与民众之间的分配失衡，从而损害经济的发展。松子的进口关税税率为24%，增值税税率为13%，也就是说，企业每进口100元的松子要缴纳37元税款。如此高的税负，企业很难承受，这也许正是松子进口行业普遍报价格逃税的原因。面对这种行业性的现象，很难通过严厉打击来加以杜绝。如果对所有逃税企业都予以打击，可能会导致整个行业的企业全军覆没。如果只打击其中几家企业，则有选择性执法之嫌， 造成执法不公。可见，企业逃税问题绝非严刑峻罚就能得到解决。
　　目前，越来越多的政府官员意识到，“放水养鱼”，给企业创造良好的发展环境，才是增加税收的有效途径。立法机关也开始以更理性务实的态度对待逃税，于是《刑法修正案（七）》才将偷税罪改为逃税罪，并作出初犯接受行政处罚不予刑事追究的规定。但是，对于发生在海关的逃税行为，司法机关却仍固守着旧观念，把判处了多少逃税者作为业绩。笔者认为，这已经不适应形势发展的需要，应当更新理念、转变思路，寻找新的治理对策。
　　伪报价格进出口逃税究其实质是一种逃税行为，与在国内贸易中逃税并无本质差别，将其作为走私犯罪予以打击实在过于严厉。司法机关完全可以按照刑法有关逃税罪的规定处理伪报价格进出口逃税行为，对于接受行政处罚并补缴税款的初犯不予刑事追究。这样一种处理方式更有利于企业的生存发展，扩大国内消费需求，实现进出口贸易的平衡，促进经济繁荣。
　　现行《刑法》分则第三章第二节对走私罪作了规定，共设置了走私武器、弹药罪、走私废物罪、走私普通货物、物品罪等个罪名。但《刑法》并未对何为“走私”作出定义，更没有明确伪报价格进出口逃税是否构成走私。
　　从立法演变过程可以看出，我国法律对走私行为的界定一直没有大的变化，都是指非法运输货物、物品出入境的行为及其后续行为；立法机关、国务院从未认可伪报价格进出口逃税构成走私。认为伪报价格进出口逃税构成走私最初是海关的意见，后来被审判、检察机关接受。2002年， 最髙人民法院、最髙人民检察院、海关总署联合发布的《关于办理走私刑事案件适用法律若干问题的意见》认为：“走私犯罪案件中的伪报价格行为，是指犯罪嫌疑人、被告人在进出口货物、物品时，向海关申报进口或者出口的货物、物品的价格低于或者高于进出口货物的实际成交价格。”从而使得伪报价格进出口逃税构成走私成为司法实践中普遍认可的观点。笔者认为，这种观点偏离了法律、行政法规的本意。
　　《海关法》把违反海关法律、法规的行为分为逃避海关监管的走私行为和违反海关监管规定的行为。《海关法》及《海关行政处罚实施条例》明确列举的走私行为，都是瞒骗海关，不接受海关的监督、査验，运输货物、物品出入境或者使海关监管的境内货物、物品、运输工具脱离监管的行为；违反海关监管规定的行为，都是未逃避海关的监督、查验，但在进出境货物、物品、运输工具的申报、管理等某些方面违反海关监管要求的行为。两者的区别在于：走私行为是对海关法律、法规的根本性违反， 走私的货物、物品完全脱离海关的监管和约束；违反海关监管规定是在接受海关监管的前提下，违反海关的某些具体管理制度。如果将伪报价格进出口逃税也定性为走私，由于这种行为并未逃避海关对货物的监督、查验，我们将很难说出走私行为和违反海关监管规定的行为有何区别，也很难对走私行为的“逃避海关监管”这一本质特征作出统一的定义：绕关和瞒报、伪报货物走私中的“逃避海关监管”是一种涵义伪报价格走私中的“逃避海关监管”又是另一种涵义。
　　《海关法》第五十五条规定：“进出口货物的完税价格，由海关以该货物的成交价格为基础审査确定。成交价格不能确定时，完税价格由海关依法估定。”该条规定确立了海关审价制度。根据《进出口关税条例》及《海关审定进出口货物完税价格办法》规定：海关对申报价格的真实性、准确性有疑问时，应当提出价格质疑；经价格质疑，仍有理由怀疑申报价格的真实性、准确性的，应当进行价格磋商，与纳税义务人交换彼此掌握的用于确定完税价格的数据资料，再依法估定完税价格。显然，这些规定正是为了防止伪报价格进出口逃税而设置的。也就是说对于伪报价格进出口逃税行为，《海关法》的要求是通过价格质疑、价格磋商、海关估价等方法确定完税价格，而不是将其作为走私犯罪予以打击。这与WTO《海关估价协议》的要求相符，也是国际上通行的做法。如果将伪报价格进出口的逃税定性为走私，那么，海关对申报价格的真实性、准确性有疑问， 等于发现了走私犯罪线索，应当启动刑事侦查程序，而不是通过审价程序来估定价格；若海关发现走私线索不查处，而采用估价办法确定完税价格，则属于放纵走私的渎职行为。显然，将伪报价格进出口逃税定性为走私，与海关审价制度无法兼容。
　　《海关法》第六十二条规定：“进出口货物、进出境物品放行后， 海关发现少征或者漏征税款，应当自缴纳税款或者货物、物品放行之日起一年内，向纳税义务人补征。因纳税义务人违反规定而造成的少征或者漏征，海关在三年以内可以追征。”该条确立了海关对税款的补征、追征制度。伪报价格恐怕是最为常见的“因纳税义务人违反规定而造成的少征和漏征”情形，依法应适用三年的追征期限。如果将伪报价格进出口逃税定性为走私，那么，对于逃税数额达到走私罪定罪标准的伪报价格行为， 都应当适用刑法关于追诉时效的规定；而且，海关还可以把纳税义务人对进出口货物的品名、税则号列、数量、规格、贸易方式、原产地等项目申报不实的而造成税款少征和漏征的行为，也解释为逃避海关监管的走私行为，适用刑法关于追诉时效的规定。这样，《海关法》规定的税款追征制度就会失去意义。可见，将低报价格进出口逃税定性为走私，与海关对税款的追征制度存在冲突。
　　根据《海关法》和《刑法》有关规定：走私货物、物品及违法所得、专门或者多次用于掩护走私的货物、物品、专门或者多次用于走私的运输工具，都应当予以没收，藏匿走私货物、物品的特制设备，应当责令拆毁或者没收。对于绕关走私和伪报、瞒报货物等走私’走私货物、物品都是未经海关同意而非法出入境或在境内销售，货物、物品的流通不受国家监管，用于掩护走私的货物、物品、运输工具、特制设备属于违法犯罪的工具，理应没收。但是，如果将伪报价格进出口逃税定性为走私，由于伪报价格进出口的货物均系合法出入境，货物经营者对货物拥有合法的所有权，货物运输工具均用于正常商业活动，仅因缴纳的税款不足，就没收全部货物乃至运输工具，有违法理和情理。如果伪报价格进出口逃税的货物、运输工具应该没收，那么，对于在境内经营中逃税的货物、运输工具也同样有理由没收，经营者的合法财产权利就得不到有效保障。当前司法实践中，对于伪报价格走私案件的处理正面临着这样的困惑：依照法律规定’ 司法机关应当没收全部走私货物和违法所得，但这样处理明显不合理， 司法机关通常只将偷逃税额认定为违法所得予以追缴。
　　综上，将伪拫价格进出口逃税行为定性为走私，与现行的海关法律、法规规定不相协调，会造成执法中的混乱。也许正是基于这样的考虑， 《海关行政处罚实施条例》才删除了《海关法行政处罚实施细则》“伪报瞒报进出口货物价格偷逃关税”构成走私的规定。
　　笔者认为，将伪报价格进出口逃税作为走私犯罪予以打击，给国家带来了以下几个方面的消极影响：
　　一是损害了刑罚的公正性。伪报价格进出口逃税是一种行政违法行为或轻罪，却被作为严重经济犯罪予以打击，不符合罪刑相适应的原则。
　　二是错杀了一批优质企业。伪报价格进出口逃税数额大的往往是经营状况良好的企业。随着企业业主被判处重刑，企业的经营陷入困境，步履维艰。
　　三是打击了港澳台和外国投资者在大陆投资的积极性。
　　四是造成了本国人与外国人之间司法不平等。国内经营者伪报价格进出口逃税，大多有外国供货商，根据刑法确定的管辖原则，无法对外国供货商定罪处罚。于是，很多国内外人员配合实施的伪报价格进出口逃税案件，本国公民被判处重刑’外国的相关人员却无需承担责任。
　　五是破坏了海关内部正常分工。对完税价格、税款进行审核是关税部门的职责，对海关税务的稽査是稽査部门的职责。将伪报价格进出口逃税作为走私行为处理，使得海关缉私部门代行了关税部门、稽査部门的部分职能，这不利于关税部门、稽查部门加强和改进价格、税务管理，提髙征税、稽査工作水平。而海关缉私部门的力量也是有限的，其投入大量人力、物力、资源和精力査处伪报价格进出口逃税，势必削弱对绕关、瞒报、夹藏等典型走私行为的打击力度。
　　综上所述，将伪报价格进出口逃税定性为走私不符合我国《海关法》、《刑法》的立法本意，不利于保障企业和公民的合法权益，不利于促进经济发展，也与国际通行的做法不符，需要加以改变。

将伪报价格进出口逃税作为逃税行为处理与现行的《海关法》、《海关行政处罚实施条例》没有冲突，因此不需要修改法律、法规。减轻对伪报价格进出口逃税行为的处罚力度，也并不必然导致海关应征税款的大量流失。海关应当尽可能全面地收集各种商品的价格信息资料，加强进出口商品的价格监控，及时发现明显的伪报价格行为。对于有伪报价格嫌疑的，海关应当通过价格质疑、价格磋商及估价程序，公正、合理地确定进出口商品的完税价格。对于已经放行的货物，海关应当依照《海关稽査条例》的规定加强稽查工作，经稽查发现少征税款的，应对在追征期限内的少征税款进行补征。司法机关对于一般的伪报价格进出口逃税行为不应予以刑事追究，对于达到逃税罪定罪标准的，才可以依法追究其刑事责任。此外，对于某一行业出现的普遍性伪报价格逃税现象，有关部门应当予以关注和研究，反思税收政策是否合理，必要时对税收政策作出适当调整。对于符合国家产业政策的正常经营的企业，尽量不要因为逃税而给予毁灭性的打击，企业欠缴税款数额巨大无力补缴、或补缴将导致企业经营难以为继的，有关部门在必要时可依法报国务院予以减税、免税。