在笔者所知及所处理的涉及错用HS编号的案件中，经常出现，进出口商同样履行了海关相关法律、法规中要求的“如实申报”商品各项资料的义务，在被海关认定为错用税号后，却受到差异极大的处理。有的被海关认定为所涉商品属于“归类疑难”或“归类不明确”的商品，而不需要承担由于税号变更而带来的额外补税，更不会受到任何处罚；而有的却被认定为“走私”、“违规”，不仅要承担巨额的补税、罚款，企业被降级，甚至，有关的企业工作人员还可能身陷囹圄。许多世界著名的500强企业，即便有着非常严格的内部合规审核程序，也对商品归类活动中存在的风险显得束手无策。这种在完成进出口通关之后并不消除的法律风险使得贸易便利，特别是通关便利，可能成为空中楼阁。

一、在我国商品归类活动中难觅“安全港”的现状及原因

（一） “正确归类”是否是“安全港”

1、“正确归类”――需独力完成的任务

根据《海关进出口货物商品归类管理规定》等法律法规，对于商品进行归类确定税号是进出口商与海关需要相互配合共同完成的任务，进出口商如实准确地申报商品名称、规格型号等，并进行归类、申报税号；海关则需要进行审核。海关如果经审核认为进出口商采用的税号不正确，可以重新确定。[2]也即，达成“正确归类”的目标应由海关与进出口商共同努力，并且，在进出口商完成了自己的“如实准确地申报商品名称、规格型号”的任务后，海关是最终确保这一目标实现的责任人。然而，再看我国《海关法》、《关税条例》、《海关进出口货物征税管理办法》中的规定，不论是由海关或是由进出口商的错误引起的少征、漏征关税，海关都会对少征或漏征的关税进行补征或追征。其差别仅在于补征一年还是追征三年。[3]看来，进出口商唯有通过自身的努力“正确归类”才可避免事后补税与行政处罚，这似乎是一个“安全港”。

不难理解地，这一法律规定一直为进出口商所诟病。在上海汇兴实业有限公司诉上海X海关行政赔偿案中（下称“汇兴公司案”），上海汇兴实业有限公司（下称“汇兴公司”）于2001至2002年向浦江海关申报进口三批人工草坪，适用商品编号39189090，浦江海关填发了《税款专用缴款书》，汇兴公司按要求缴纳了税收。之后，浦江海关对前述三批人工草坪进行了复核，认为申报的商品编号不准确，而应适用商品编号57303000，并据此要求汇兴公司补税一年，计107,645.69元。收到要求补税的《税款专用缴款书》后，汇兴公司便一方面同意补税，另一方面向海关提出了索赔。其理由在于，海关所接受申报的税号以及对应的税率是公司原来定价的依据。海关否定原适用税号要求公司补税，公司却无法事后调整定价要求买方补偿相应成本。因此，海关必须为其错误适用税号的“违法”行为向汇兴公司进行赔偿。最终，法院采纳了海关原征税行为“违法”的意见，但未支持赔偿，理由是认为原税率是汇兴公司进行定价的依据的证据不充分。[4]显然地，这是一个并不令进出口商信服的判决。

在笔者代理的一个案件中，进口商由于海关失误而直接导致损失的情况更为明显。在这个案件中，进口商以经海关多次查验后仍认同的税号及税率为基础定价并中标了一个大型项目。然而，合同刚开始履行，海关便提出进口商使用多年的税号有错。一时间，进口商便处于了一方面要补税，另一方面越履约越亏损的境地。这个案件经过笔者的力争，海关初步同意进口商不必补税，但同时表示税号仍必须调整，对进口商进一步履约或违约的损失，海关是无能为力的。

从这些规定和案例来看，对进口商而言，似乎唯有通过自身之力完全正确地进行商品归类才能避免补税和定价决策的失误导致的损失，换言之，“正确归类”是进口商避免补税的“安全港”，而进口商对于海关归类的所谓“信任利益”目前无法得到支持，或者说，没有补偿。

2.“正确归类”――“不可能的任务”

如上所述，进出口商唯有能正确归类才能避免补税等风险，然而，正确归类谈何容易。《海关进出口货物商品归类管理规定》第二条确定了在我国进行进出口商品归类的法定依据。根据该条之规定，商品归类是指在《商品名称及编码协调制度公约》商品分类目录体系下，以《中华人民共和国进出口税则》为基础，按照《进出口税则商品及品目注释》、《中华人民共和国进出口税则本国子目注释》以及海关总署发布的关于商品归类的行政裁定、商品归类决定的要求，确定进出口商品编码的活动。可以看到，归类的法定依据已经十分明确。

然而，在商品归类实务中，由于商品发展日新月异，归类技术也非常复杂，从不同的角度出发往往对商品归类得出不同结论。不同的海关、同一海关的不同部门、不同的进出口商对同一商品的归类时常有着不同的看法。并不罕见地，进出口商竭尽全力找到“可靠的”归类依据也未必能“正确归类”。在笔者所代理的案件中，有的跨国公司以其在欧盟国家进出口时所了解的适用于欧盟的归类决定为依据确定在我国进口相同商品时适用的税号，尽管发布该归类决定的欧盟成员国是归类技术领先的《商品名称及编码协调制度公约》的创始成员国，该税号仍被我国海关认为归类错误。不仅如此，该案中由于坚持已见继续适用原税号，而某海关建议的税号在一年后被海关总署公告所确认，该公司被海关“纠正”后仍“错用税号”的事件终被海关缉私部门确立为刑事案件。有的则参照海关总署作出的与其归类要素完全相同的产品的归类决定，也被认定为归类错误。看来，进出口商依照上述归类依据自行归类，很难确保能够“正确归类”避免风险。

似乎地，对进出口商而言，虽说海关的具体行政行为并非《海关进出口货物商品归类管理规定》第二条中所列的归类依据，但商品归类还是应了那句老话――“海关说了算”。不过，适用海关所指示的税号真的可以确保“正确归类”，从而避免法律风险吗？上文中笔者已经提到，海关差错导致错用税号，进出口商也需要补税并且无人为其损失“埋单”。这里还有另一个案例，进出口商采用海关建议的税号却被指“申报不实”，并面临着巨额的罚金。

在这个案例中，一家跨国公司由于在出口某高科技产品过程中找不到直接适用的税号，便依据不同海关的建议或要求进行申报。如此一来，就同一商品该公司使用了多个税号申报出口。在该公司看来，不同海关所给出的几个税号虽不直接适用，但都是很接近的，都是海关认可的，就看海关愿意用哪个。并且很自然地，由于这个税号所适用的出口退税政策不一，该公司较多地采用了出口退税率较高的税号。该公司提供的资料还显示，这个出口退税率较高的税号，在被海关化验后确认为正确税号。该公司这样申报了近三年后，海关总署发布了该商品的归类决定，确定了一个退税率较低的税号为该商品的适用税号。几乎与此同时，该公司出口货物较多的一个口岸海关指出公司在过去申报出口的过程中存在“申报不实”并且“影响了国家出口退税”。该海关对该公司进行了立案调查，并要求该公司缴纳巨额保证金。目前该公司正在与该海关交涉处理此起“申报不实”事件。

该公司认为，企业不应因为信任海关而被处罚，并且指出，巨额罚款将导致企业降级，而降级之后的相关海关待遇将使企业核心的出口加工业务 “必死无疑”。然而，在办理此案的海关看来，第一，各现场海关人员的指示并非针对该商品所作的归类裁定，如果企业不想被指“申报不实”，企业应向海关申请预归类；第二，即使多个税号都来源于海关，但一个商品只有一个税号，企业采用多个税号并较多地选用退税率高的税号，存在着一种“放任错用的故意”。根据这些理由，该海关对于企业提出的“信赖保护说”不予认可。也说是说，在该海关看来企业信任现场海关，包括海关的手册审核、查验、化验都是不够的，只有申请了商品预归类，进出口商对海关的信任才有道理；并且，即便认定自己没有错用税号，进出口商也不可以选择更为有利的税号。在笔者看来，根据现有规定，第一，化验和预归类都是海关针对特定进出口商品所作的实质性审核；第二，进出口商在确定税号时的义务是提供真实的商品信息，并根据法定依据进行归类，准确适用税号应由海关最终审核确定，因此，该办案海关的观点是“武断和任意”的。就第二点下文中还将展开论述。

归纳上述案例及分析可以看到，在我国商品归类活动中，进出口商唯有依靠自身能力确保达成“正确归类”，才能避免补税的风险；但是，在追求“正确归类”避免补税的过程中，进出口商发现不听海关的建议会导致巨大的风险；可是，在某些情形下，进出口商又会发现不听海关的不行，听了海关的也同样会存在风险。

3.“归类不明”是否是“安全港”

熟悉商品归类的人通常知道，并非所有的商品都能在《商品名称及编码协调制度公约》规定的商品编码体系中找到直接适用的商品编号，“归类疑难”或是“归类不明”的现象大量存在。其实，从前文引述的《海关进出口货物商品归类管理规定》第二条中也可以推理出，并非对所有商品海关或进出口商都可以从《进出口税则商品及品目注释》、《进出口税则本国子目注释》中得到准确的、统一的归类结论。存在一些归类不明确、不统一的商品需要由海关总署发布行政裁定、商品归类决定来明确、统一。不难理解，如果对某项商品进行归类的依据不明确时，海关要求进出口商事后补税或对之进行处罚是缺乏执法依据的。

然而，在我国直到海关总署2003年第40号公告《关于解决因商品归类错误引起的关税及其他进口环节税的退、补问题的公告》（下称“2003年第40号公告”）才提出了“商品归类没有明确规定”的概念。该公告指出，对于“明确归类的商品”，如发生因进出口货物的收发货人或其代理人违反规定造成海关归类错误而少征或漏征税款的，海关可在3年内追征；如因其他归类错误造成少征或漏征税款的，海关可在1年内补征。该规定的一项推论应是，对于“归类不明”的商品，海关不得追征或补征。此后，主张其进出口商品为“归类不明”商品似乎成为了进出口商可以不必补税的另一个“安全港”。然而，由于涉及了与我国入世义务相冲突的内容该公告于 2007 年 5 月 1 日 被废止了

不久，2007年、2009年海关总署又两度制发了非公开文件《海关商品归类工作制度》，其中具体说明了能满足以下条件之一，可认定为有明确规定的商品归类事项：（一）商品在《税则》条文中有具体列明的或由税则结构可以直接推导出的；（二）商品属《税则注释》通过具体列举方式列出的品目商品范围，且本国子目未对HS品目作进一步细分的；或本国子目对HS品目作进一步细分，且由税则结构可以直接推导出的；（三）商品与《本国子目注释》中所述商品相同的；（四）商品与总署发布的关于商品归类的行政裁定、商品归类决定中所述商品相同的。然而，由于此文件系非公开文件，并且主要地是用于解决归类疑难和预归类问题，其中没有涉及“补税”或“行政处罚”的内容，因此，一些海关执法人员认为，对于“补税”的标准应继续沿用2003年第40号公告中的内容；而另一些海关执法人员则“理所当然”地认为，“归类明确”不再是要求进出口商补税的前提。

实践中，即便以“归类明确”作为要求进出口商补税的前提，当企业试图争议自己的产品属于“归类不明”的商品时，便会发现《海关商品归类工作制度》虽然规定了四项“明确归类”的标准，但其判断权完全掌握在海关手中。比如前面提到的以适用于欧盟的归类决定为依据确定税号的进出口商，当被海关认定为归类错误并进而认为该公司坚持已见继续适用原税号应追究刑事责任后，便主张在海关总署公布适用的归类决定之前，该商品为“归类不明”的商品，该公司不负有将其归入某个海关（以下称“X海关”）所要求的品目（以下称“A品目”）的法律义务。该公司的主要理由是：第一，所涉商品的归类存在着广泛争议。该公司指出该案中该公司与X海关之间发生了一波三折的归类争议过程，X海关前后也提供了不同的税号；中国各海关对所涉商品的归类十分不统一；富有影响力的同行以及适用于整个欧盟的强制性命令与该公司的归类观点一致。其次，从纯粹的归类技术层面说，该商品归于海关总署公告的税号是不明确的。对于决定该商品的基本特性的物质许多国际权威化学专家的看法都与海关总署的公告意见不同。第三，即使是依海关总署的标准来判断，以X海关和广州归类分中心的专家的眼光来看，该商品也是“归类不明”的商品。该公司指出，海关总署关税征管司2007年及2009年发布的《海关商品归类工作制度》规定了“归类疑难问题的处理范围及程序”。[5]其中规定在答疑过程中对于“归类明确”的商品，直属海关商品归类职能部门、各归类分中心、总署归类职能部门应一律采用《商品归类指导意见书》的形式作答；对于“归类不明确”的商品则应由归类分中心制作《海关商品归类决定》审批稿，按程序进行审核后由总署领导签发。结合这些归类问答规则与该案事实，X海关、广州归类分中心及海关总署的归类职能部门均是按该商品是“没有明确规定的商品”进行处理的。

目前该企业正在等待一审法院的判决，可谓“命悬一线”。不难想象，与之相反，办案海关与检察院的观点是该商品在海关总署颁布适用的公告之前该商品归类就已很明确。其具体理由不作赘述，此处强调一点，在办案海关与检察院看来，“商品归类海关说了算”。最令该进口商担心的是，一审法院曾向辩护律师表达，将向海关有关部门询问该商品归类在在海关总署颁布适用的公告之前是否明确。此时真的很难预料进出口商所无法参与的讨论该商品归类是否明确的过程会得出怎样的结论。而进一步的，在全国又有多少进出口商正眼巴巴等待着海关总署商品归类技术委员会打开门来宣布“X商品归类不明”！

（二）无“违规行为”是否能避免被追征三年

《海关法》、《关税条例》、《海关进出口货物征税管理办法》中规定在纳税义务人有“违反规定”行为的情形下才能追征三年。这似乎是一个“安全港”，即进出口商可以强调虽然发生了错用税号，但是已经完全履行了有关商品归类的法定义务，并未违反规定，以求避免被海关追征三年。那么，在确定税号方面究竟进出口商究竟负有哪些法律、法规规定的义务呢？

《海关行政处罚实施条例》中对进出口商作出了“如实申报”的概括性要求。《海关行政处罚实施条例》第十五条规定，进出口货物的品名、税则号列、……或者其他应申报项目未申报或者申报不实的，属违反海关监管规定的行为，进出口商将因此遭受行政处罚。但是，究竟何为“如实申报”，《海关行政处罚实施条例》并未进一步解释。

如上文所述，《海关进出口货物商品归类管理规定》第二条规定了商品归类活动的法律依据；第六条规定进出口商应当如实、准确申报进出口货物的商品名称、规格型号等，并且对其申报的进出口货物进行商品归类，确定相应的商品编号。第九条及第二十二条则规定，海关应当对商品归类进行审核，海关对进出口货物申报价格、税则归类进行审查时，进出口货物的收发货人、受委托的报关企业应当按海关要求提交相关单证和材料。海关如果经审核认为进出口商采用的税号不正确，可以重新确定。综合这些规定，不难看出，“如实申报”并非要求进出口商必须正确适用税号，而是提供真实的、完整的商品信息，并尽力根据法定依据进行归类。

然而，在发生错用税号后，进出口商果真可以用已经尽力归类，并且提供的信息属实来为自己辩解，从而避免受到行政处罚吗？比如上文所提到的对某个高科技产品适用了多个税号案例，出口商在与办案海关交涉的过程中特别强调自己从未出于想适用某个税号的目的而改变过对于商品的描述，而且，其所使用的商品编号全部都是经海关审核，或者是海关建议或要求的。然而，无论是上文已经提到的“信赖保护说”，还是此处的“如实申报说”，都一概被办案海关的“放任错用之故意”而“挡驾”了，并坚持认为该出口商的行为构成“申报不实”。实际上，上面提到争议商品“归类不明”的案件以及“归类要素相同”的案件中的进口商又有哪一家不是提供真实的、完整的商品信息，并且其归类行为都有理有据呢？然而又有哪一家进入了所谓的“无违规行为”的避免行政处罚的“安全港”呢？

不难看出，实践中海关对于何为“违规行为”、何为“如实申报”存在着不同于法律规定的另外一些标准。坦率地说，根据笔者的经验，只要是发生了错用税号，进出口商便有被指“申报不实”并受处罚的风险；而进一步地，如果确定税号的过程中进出口商考虑过通关便利、税收、有利的贸易政策等因素，便可能会有面临刑事责任的风险。海关并不考虑进出口商所适用的税号是否有适当的依据，以及其申报的商品资料是否属实。此时，进出口商再怎样向海关强调提供了如实完整的资料也往往不被理会。

（三）无“错用税号之故意”能否避免面临刑事责任的风险

最高人民法院、最高人民检察院、海关总署在《关于办理走私刑事案件适用法律若干问题的意见》的第五条明确了走私犯罪嫌疑人、被告人主观故意的认定问题，构成走私罪的主观要件是“直接故意”，其中强调走私主观故意中的“明知”是指行为人知道或者应当知道所从事的行为是走私行为。那么显然地，无“错用税号之故意”理应成为进出口商避免刑事责任的安全港。海关总署对此观点也是支持的。在对元通公司坚持己见故意申报错误的品名和商品编码并引发商品归类争议的问题进行解读时，海关总署认为元通公司错误申报品名和编码更多表现出采取了不正确不合适的方式表达对海关商品归类的不满，而非出于偷逃税款的主观故意，因此，元通公司的行为不应认定为走私行为。[6]

然而，如上文所评析的案件，如果确定税号的过程中进出口商考虑过通关便利、税收、有利的贸易政策等因素，无论进出口商是否有足够的依据认为自己归类准确，海关往往当然地推定进出口商有走私故意。而在我国目前的刑事诉讼制度下，海关的观点在许多案件中也就最终成为了法院的观点，无“错用税号之故意”也非进出口商躲避刑事责任风险的安全港。

二、美国法下免于处罚的“安全港”――“合理注意”

(一)《海关现代化法》与美国海关的提示

根据《1930年关税法》的规定，美国政府将可以欺诈、重大疏忽、疏忽为由向进出口商征收民事罚金。具体地，《1930年关税法》第1592节规定：无论美国政府是否可能丧失全部或部分的关税，任何人均不得欺诈、重大疏忽或疏忽地：(A)通过(i)重要且虚假的文件、书面或口头陈述、或者行为；或者(ii)重要的省略而将商品进口、介绍进口、试图进口到美国；(B)协助或教唆其他人违反(A)段的规定。[7]

1993 年 12 月 8 日 ，《北美自由贸易协定实施法》（North American Free Trade Agreement Implementation Act）开始生效。该第六部分因为有关对美国海关执法制度的改革而通常被称为《海关现代化法》（Customs Modernization Act），其目标是“要将海关业务流水线化及自动化”，并且“增进对于海关法的自觉遵守及保障执法统一性和进口商的正当程序权利”。[8]该法在许多重要方面修改了《1930年关税法》，给美国海关执法理念带来了革命性的变化。其核心概念是海关要和进口商在追求最大程度的贸易守法过程中共同承担责任（shared responsibility）。海关需要向进出口商提供所有必要的信息来帮助他们“知法守法”（informed compliance）；对进出口商而言，则需要对遵守美国的海关法律、法规尽到“合理注意”（reasonable care）。如果进口商已尽“合理注意”，便可以免于被指疏忽而受到处罚。[9]换言之，尽到“合理注意”是进出口商的“安全港”。

怎样做才算是尽到“合理注意”呢？美国国会的《海关现代化法》起草小组认为，进口商应从以下方面去收集证据说明其在尽力合规，比如：经预先程序或正式裁定程序向海关寻求指导；向报关代理、海关顾问或专业会计师、律师进行咨询；聘请了内部律师、海关专员；如果涉及海关估价问题，则聘请了对于熟悉海关法律、法规、程序并有相关经验的内部审计师。[10]该起草小组还对于海关应如何解释“合理注意”进行了举例说明：(a)如果未遵守海关公布的具有约束力的决定当属未尽到“合理注意”；(b)如果进出口商基于诚实的专业判断对于科技产品的正确归类有不同看法不应被认为未尽“合理注意”，除非这种不同看法缺乏合理依据，比如将滑雪用品作为滑水用品申报。[11]

为实现《海关现代化法》中所要求的 “知法守法”（informed compliance），美国海关经常会出版一些知法守法出版物（informed compliance publication，ICP）来帮助进出口商合规。比如美国海关会建议进出口商回答以下“合理注意清单”（reasonable care checklist）问题从而尽量“合理注意”地适用税号：[12]

交易的一般性问题

l 如果你没有聘请专业人士协助处理海关合规性事宜，你是否查阅过海关规章（联邦法规汇编第19卷、协调关税表和海关公告与决定？

l 你是否接触过海关网站、电子公告栏或其他研究服务机构以利于你确定进口手续、遵守海关规章？

l 公司负责的专业人士是否审查了递交给海关的文件，确保该等文件清晰、完整、准确？

l 如果递交给海关的单证并非由你公司准备，你公司是否有适当的措施，确保能够收到副本，确保单证得以准确地审查，并且能及时通知海关进行必要的修改？

l 如果你聘请外部专业人士协助处理海关合规性事宜，你是否与其详细地探讨过你的进口方案，向其提供完整、准确的进口贸易信息？

l 相同的商品是否在不同的口岸或同一口岸的不同海关处理各异？若是，你是否提请相关海关关员注意？

关于商品描述及税则归类的具体问题

l 你是否有可靠的程序确认你所订的商品、产地和材质？

l 你是否已经建立了可靠的程序，确保你符合美国法典第19卷1481章 (或者联邦法规汇编第19卷第141.87及141.89项中就特定商品描述的要求)的规定向海关提供了完整、准确的商品描述？

l 你是否已经建立了可靠的程序，确保你按照美国法典第19卷1484章的规定向海关提供了准确的税则归类号？你是否取得了海关就商品描述或税则归类的“决定”？若是，你是否建立了程序确保遵守该等决定，并在入境时披露该等决定？

l 如果无法随时获得商品描述或税则归类信息，你是否建立了可靠的程序以获取该等信息？是否正遵循该程序？

l 你是否对商品描述及归类进行了海关预归类？是否查询过关税税则、海关合规出版物、法院判例及/或海关决定，以助你对商品进行描述及归类？

l 你是否咨询过海关“专业人士”，例如报关代理人或律师，协助你对商品进行描述及归类？

l 如果你对你的商品主张有条件的免予或特定税则归类/规定（普惠制，9802，北美自由贸易协定等），你是否确认过商品适用该等规定？你是如何确认的？你是否已有了可靠的程序获取所需文件以提出主张？如果主张北美自由贸易协定中的优惠规定，你是否已经取得了北美自由贸易协定原产地证书？

l 你的商品是否已通过分析实验或其他特定方式确保其描述及归类的正确性？

l 你是否有了可靠的程序以取得、持有、提交海关所需入境文件及辅助资料？

l 你知道你需要持有哪些文件吗？需持有多长时间？

透过这张问题清单，可以看到“合理注意”是比“诚实信用”要高的标准，它不仅要求进口商诚实，它还要求进口商应尽到“关心”，并还应具备一定的“专业性”，从而更熟悉自己的商业操作了解海关的规则准确且充分地进行信息披露。

（二）Optrex案[13]中美国法院对已尽“合理注意”的认定

该案中美国国际贸易法院探讨了“合理注意”的概念，并集中讨论了进口商是否禀善意地尽力履行此项义务。Optrex公司是一家进口组装LCD屏幕的进口商。在进口组装制造LCD面板时，海关发现其所申报事项与具体进口货物存在不符的事实。Optrex公司提出了五项论点，说明其已符合并确实履行了海关现代化法案中所要求的合理注意义务：1）公司向海关专家进行了咨询；2）公司完全配合美国海关所要求的行政程序，如电子通关文件审核、风险管理评估；3）当美国海关怠于提供对进口商品归类的相关重要资讯时，该公司已尽全力遵守相关法律及法规；4）美国海关的专家与公司所咨询专家意见有所不一致，美国海关的意见并非完全正确的意见；5）该公司的决策流程显示公司已尽力以诚实信用原则去遵守美国海关的要求及法律法规。总之，公司是基于诚实的专业判断对于所涉产品的归类与海关存在不同看法。

国际贸易法院首先赞同Optrex公司向海关专家进行咨询是公司合规的一项表现，但法院指出，在比对该公司与报关专家的交流信息往来、及证人证词后，法院发现Optrex公司虽然咨询过报关专家的意见，但是没有听取专家提出意见，而是将进口货物适用了税率更低的税号。其次，Optrex公司提出的尽力配合海关的论点也被其实际行为所削弱了。证言显示，Optrex公司从不阅读海关决定，或就商品归类向海关进行过咨询或要求海关给出建议。第三，法院注意到所谓从公司决策流程可以看出Optrex公司与海关的归类意见不一是基于诚实的专业判断而产生的，也是难以成立的观点。这是因为Optrex公司未证明实际上真的遵循了公司的决定流程。并且，公司的决策流程有可能是在系争商品进口之后才制定的。

出于以上理由，国际贸易法院没有支持Optrex公司的观点，认为其未尽“合理注意”。然而，从法院的判决中我们却可以得出这样的推论，如果进出口商能证明曾咨询过专家的意见，并对如何进行商品归类进行过诚信善意的分析，那么他将完全可以达到“合理注意”标准，并且，无论他所适用的税号是否正确，他都将免于存在“疏忽”的指控。

三、美国法下免于补税的“安全港”――“灰色区域”

美国海关认识到，对进口商品进行正确的归类并非易事。进口商品激增，进口的新商品种类繁多，这都使得商品归类复杂化。在评估进口商的非合规行为时，海关必须对因进口商的过错带来的风险进行评估。在美国海关看来，如果进出口商为了合规付出的成本与不合规带来的风险不相称时，海关以及进口商都会受到负面影响，因此，美国会从多种角度降低尽到“合理注意”的进口商出现差错时的风险。

在对进出口商进行专项评估（Focused Assessment）的过程中，美国海关发现协调税率表归类中的“灰色区域”(Grey Area)问题常常出现。目前，美国海关已经形成了一套解决程序，即专项评估进口专家（FA Import Specialist, FA IS）可以决定，某一商品的归类属于“灰色区域”，从而不能认为进出口商有过错。该套解决程序还规定了被稽查方有权就FA IS所做出的某一归类向相应的国家进口专家（National Import Specialist, NIS）提请审查。

审查属于“灰色区域”的归类，FA IS应当考虑：第一， 海关是否认为归类模糊，并且归类有不同的解释，包括被稽受查的进出口商的解释；第二，被稽查的进出口商是否有训练有素、有专业知识的员工，运用形成文件的、可靠的、系统的方式进行商品归类。可靠的、系统的方式与“合理注意清单”中的要求一致。

如果FA IS运用上述原则认定所涉商品属于“灰色区域”，那么则表明进口商进行了充分的内部控制，合理保证了所采用的归类的适当性，便没有海关风险评估中的过错，并且因正确的归类产生的额外税款仅在相关关税未清时才征收；当然正确的归类仍应向公司传达，以保证公司将来采用恰当的归类；某些情况下，经专项评估进口专家决定，进口商做出的归类还可能取代了海关原来的归类。被稽查的进出口商就FA IS所做出的归类的正确性存在争议，FA IS或被稽查的进出口商可将该争议提请NIS做出正确归类的最终决定。被稽受查的进出口商应自FA IS建议30日内，要求FA IS向NIS提交归类争议。

四、结论：明确严格的合规义务与安全的贸易便利化

从上文的分析中可以看到，在我国进出口商从事商品归类活动的过程中存在着相当高的法律风险，海关说了算，说错不负责。进口商若依自己的分析进行归类，则必须归类正确，一旦发生错误，一切寻求正确适用税号的努力、辩解都无济于事，仍会被指“申报不实”。在商品归类活动中，似乎法律法规失去了预测行为结果的功能。

与我国注重归类结果正确不同，美国法上则更强调进口商选择税号是否有依据，进出口商是否为准确适用税号尽了“合理注意”。“合理注意”是比“诚实信用”更高的守法标准，它提倡在海关充分公开其执法依据和行政裁定的同时将更多的责任置于进出口商。它要求进出口商通过及时了解法律，设置各种守法程序以及借助专家服务来确保申报的准确性。当然，为了提高进出口商守法的水平，美国海关应将其所希望企业查找的归类依据通过各种方式公开，并且指导进出口商完善内部程序去接触和运用这些公开资源准确归类。如果进出口商尽到了 “合理注意”，则可以避免法律风险甚至补税损失，进入“安全港”。

笔者认为，如果全面理解我国商品归类的法律、法规，其结论并不与美国的“合理注意”制度存在根本的冲突。“如实申报”并非要求进出口商必须正确适用税号，而是提供真实的、完整的商品信息，并“尽力”根据法定依据进行归类。只是在海关执法实践中，并不注重收集也不正面回应进出口商的依据，而是不信任进出口商，从而形成了另外的“潜规则”。改变这种“潜规则”甚于法律的现状，除了强调回归到法律的基础上分析案件、依法行政外，可能还需要有海关与进出口商共同实现贸易法规得以遵守的理念，海关可以要求进出口商履行更为明确严格的合规义务，而进出口商在履行了“合理注意”后也可以享有真正安全的贸易便利化。