作者：欣海 毛小小归类工作室 徐婷
一、商品介绍
蚕蛹是人类的一种新营养源，是卫生部批准的作为普通食品管理的新资源类食品。蚕蛹具有极高的营养价值，含有丰富的蛋白质、脂肪酸、维生素，包括维生素A、维生素B、维生素D及麦角甾醇等。那么针对于该类新型营养源，它的价值体现在哪里？它又应该归属与税则中的哪一“门类”？我们首先需要了解其食材渊源及其整个生产工艺。
所谓“蚕蛹”，是蚕吐丝之后四天逐渐形成的产物，再经过大约两周，它就将变成蛾。蚕蛹之所以可以食用，也正是因为其内在含有丰富的蛋白质，才使其附有了独特的营养价值。下图所示，为本期“蚕蛹”的加工流程：
鲜蚕蛹原料——验收——冲洗——筛选——分级——半成品检验——高温蒸煮（100℃ 3-5分钟）——脱脂——护色防腐——巴氏杀菌——冷却——速冻——称重——包装——冷藏——检验——成品。
重要的加工工艺描述如下：
半成品检验：通过之前的步骤挑选出颗粒大小，外观符合质检要求的蚕蛹半成品。
高温蒸煮(CCP2)：将检验合格的产品放入蒸煮锅蒸煮开蚕蛹全部浮在表面3-5分钟，一般温度控制在100℃ 。
脱脂：在蚕蛹中加入一定比例的纯碱将蚕蛹的脂肪含量降低至一个恰当的值（由于牵涉工厂技术机密不能透露具体数值）。如脂肪含量过高会引起酸价指标和过氧化值指标偏高，某些进口商检部门检测酸价指标和过氧化值指标超过他们的要求（例如，韩国官方有明确规定：酸价≤5.0mg/g 、过氧化值≤60meq/kg）就直接判为不合格，造成进口不能清关，而脂肪过低会影响食用口感，因此利用厂家独特的脱脂技术工艺将脂肪含量降至一个恰当的规范值。
护色防腐：由于经过高温蒸煮后直接冷冻会造成成品表面的色泽暗淡对外观影响较大，因此在脱脂后对产品用柠檬酸等材料进行护色，使产品表面颜色更具光泽，而由于动物类产品在保藏过程中易腐败变质，因此工厂进行了产品的防腐处理。
二、归类争议
该商品归类存在很多争议，主要涉及到以下几个论断：
意见一：货主认为该商品从原料到成品，经过多步复杂的加工工艺最终生产而得，并添加了柠檬酸等添加剂对产品进行了防腐和亮色，属于食品制成品范畴，应按未列名的食品归入税号2106.9090.90；
意见二：该商品是用鲜蚕蛹作原料，经一系列物理层面的加工生产成最终的动物产品，根据归类总规则一及六，归入税号0511.9990.90；
意见三：该商品通过利用蚕吐丝之后四天逐渐形成的产物，即蚕蛹作原料经过一系列初级加工制得，属于可食用的动物产品，根据归类总规则一及六，应归入税号0410.0090.90。
三、归类问答辨析
以上三种意见我们可以首先排除归入0511.9990的这一论断。根据第五章总注释中第一段“本章包括各种未经加工或仅经简单加工的各种动物质材料。这些材料一般不作食品（某些动物的肠、膀胱及胃除外），而且协调制度的其他章也不包括它们。”可见，既然本文所探讨的“蚕蛹”是一种营养价值高的新型食品，并且属于第五章章注所排除的内容，因此归入第五章实为不妥。
笔者与货主辨析最多的、也是货主最难以理解的是在品目2106与0410两者的认识及区分上。货主认为：蚕蛹即是蚕的幼虫，并非动物分泌出来的物质，纵观税则04章中所列名的商品皆为动物分泌物，作为完整的动物并不能作为动物产品进行归类；其次，该“蚕蛹”的加工工艺步骤多，工艺精湛，非一般企业能运作和生产，具有很高的科技含量，所以根据加工工艺来看，该商品完全已经超出初级加工的范围；第三，该商品也添加了防护剂，使商品看起来光鲜亮丽。因此，综上三点，商品归在第四章初级动物产品不合适。
针对货主的疑问，笔者分析如下：
1、 货主称蚕蛹是蚕的幼虫，先不论这种认识是否正确，就根据归类总规则一的描述 “类、章及分章的标题，仅为查找方便而设；具有法律效力的归类，应按品目条文和有关类注或章注确定，如品目、类注或章注无其他规定，则按以下规则确定。”，我们不能简单的根据类、章及分章的标题简单的进行区分，换言之，完整的动物是否就一定因为章标题中明确写着“动物产品”而就排除在外了？肯定不是。这个反例很好找，第二类类标题是植物产品，其下第六章既是完整的活植物。
2、 该产品经过多个步骤加工制得，其中最为关键的步骤，也是整个环节中含技术成分最多的环节笔者和货主一致认为是“脱脂”。那么问题就来了，这个“脱脂”的工序是否可以看成是对鲜蚕蛹的深加工？笔者查询了相关已公布的海关归类决定以及《税则注释》，均未发现有对“深加工”、“初级加工”的定义描述，到底怎样的加工使商品已超过了初级加工的范畴？是否就是像客户所说的，加工工序复杂的就是深加工，加工工序简单的就算初级加工呢？笔者认为，也许换种考虑问题的思路可以有效帮助我们解决这个难题。
根据《税则》的编排结构，我们可以看到：
对于“乳”无论是脱脂的还是全脂的，都属于品目0401项下，从这个例子上看，确实“脱脂”这个工序不算“深加工”，以至于排除第四章。笔者在向货主举此例之后，货主仍有不解：“乳脱脂远比“蚕蛹”脱脂简单。”笔者经专业网站查询，乳的脱脂通常是使用离心原理，使乳、脂分离，相对于本商品的脱脂工艺是简单不少，但事实上这并不影响归类。我们再来举个例子，天然蜂蜜毫无疑问是归入品目0409项下，但是加 了蜂王浆的天然蜂蜜，就应归入品目2106，两者唯一区别在于是否加入了蜂王浆，如果要按照加工工艺的难易来区分归类的话，无疑，这个案例在此就说不通了。
那么究竟初级加工和深加工的辨析关键点在哪？笔者认为，应该是某一工序或添加的物质使商品的性质或者功能发生改变。我们大家都知道奶粉的归类需要根据奶粉中的不同成分做判断依据，新鲜牛奶通过浓缩的是最初级的，归04 章；成分除了乳以外，还添加辅料的，或者以其他物质代替乳成分的，归19章；而在乳成分中加有水解配方的，适用于蛋白过敏的婴幼儿奶粉就要归到 21章。又好比02 章的肉及食用杂碎以及16章的肉、鱼等动物制品，加工工艺使两者在物质结构上发生变化。因此笔者认为，所谓按照初级加工和深加工其实质还是要看这部分加工是否改变了商品的性质或功能，当然税则中有详细说明或者排除的情行另当别论。
再回到“蚕蛹”这个产品，其加工工艺中的“脱脂”、“护色防腐”虽在实际加工过程中属于复杂工序，但其并没有改变产品原来的特性，产品没有因此工序或添加的护色防腐添加剂有了区别于同类商品的特性或者优势，因此，本商品仍然属于04 章范畴，由于未在税则中列名，所以考虑归入0410.0090.90比起另外两种归类意见还是最为妥帖的。
本文系笔者个人观点，如有不妥，欢迎指正！
